Droit civil et droit fiscal : deux questions distinctes
La succession d'un expatrié soulève deux problématiques fondamentales qu'il convient de distinguer clairement, car elles obéissent à des règles différentes et sont traitées de manière indépendante.
La première question est celle du droit civil applicable : quel droit national détermine qui hérite, dans quelle proportion, et selon quelles règles de partage ? Est-ce le droit français (avec sa réserve héréditaire) ou le droit du pays de résidence (qui peut ne pas connaître de réserve) ?
La seconde question est celle de la fiscalité : quel État a le droit de prélever des droits de succession, sur quels biens, et selon quel barème ? Le défunt peut-il être imposé dans deux pays à la fois ?
Ces deux dimensions sont traitées par des textes différents : le règlement Bruxelles IV pour le droit civil, et le Code général des impôts (complété par les conventions fiscales bilatérales) pour la fiscalité. Un notaire français et un notaire du pays de résidence peuvent avoir à intervenir simultanément.
Le règlement Bruxelles IV : la résidence habituelle
Entré en vigueur le 17 août 2015, le règlement européen n° 650/2012, dit « Bruxelles IV », constitue la pierre angulaire du droit international privé des successions au sein de l'Union européenne. Il s'applique dans tous les États membres sauf le Danemark et l'Irlande.
Le principe : la résidence habituelle du défunt
Le règlement pose un principe simple : c'est la loi de l'État dans lequel le défunt avait sa résidence habituelle au moment du décès qui régit l'ensemble de la succession, tant pour les biens meubles que pour les biens immeubles.
La résidence habituelle au sens de Bruxelles IV n'est pas définie par le règlement lui-même. Selon la jurisprudence de la CJUE, elle correspond au lieu où le défunt avait fixé, avec la volonté de lui conférer un caractère stable, le centre permanent de ses intérêts. Elle est appréciée au cas par cas en tenant compte de la durée et de la régularité du séjour, des conditions et raisons de celui-ci, et des liens familiaux et sociaux.
Cette unification est majeure car, avant Bruxelles IV, le droit français appliquait un système dualiste : la loi du domicile du défunt pour les meubles, et la loi de situation de l'immeuble pour les immeubles. Un Français résidant en Espagne avec un bien en France pouvait donc voir sa succession régie par deux lois différentes. Ce n'est plus le cas depuis 2015.
L'application universelle
Le règlement Bruxelles IV s'applique de manière universelle : la loi désignée s'applique même si c'est la loi d'un État non membre de l'UE. Si un Français réside au Canada au moment de son décès, c'est le droit canadien (de la province concernée) qui régira sa succession en vertu de Bruxelles IV — sauf option de loi nationale.
L'option de loi nationale (professio juris)
Le règlement Bruxelles IV offre une dérogation fondamentale au principe de la résidence habituelle : la professio juris, c'est-à-dire le droit pour le testateur de choisir la loi de sa nationalité pour régir l'ensemble de sa succession.
Comment exercer l'option
L'option de loi nationale doit être exprimée de manière explicite dans un testament ou résulter des termes d'une disposition à cause de mort. Un Français expatrié en Allemagne peut ainsi rédiger un testament dans lequel il précise que sa succession sera régie par le droit français.
L'intérêt de l'option
L'option de loi nationale présente un intérêt majeur dans les pays qui ne connaissent pas de réserve héréditaire ou dont les règles successorales sont très différentes du droit français. Un Français résidant au Royaume-Uni, par exemple, peut souhaiter que la réserve héréditaire française s'applique pour protéger ses enfants, car le droit anglais permet en théorie de les déshériter.
Inversement, un Français expatrié dans un pays à réserve plus protectrice pourrait préférer le droit français s'il souhaite disposer d'une quotité disponible plus importante.
L'option de loi nationale ne concerne que le droit civil (qui hérite, dans quelle proportion). Elle n'a aucun effet sur la fiscalité. Un Français résidant en Espagne qui opte pour le droit français verra sa succession régie civilement par le droit français, mais la fiscalité restera déterminée par les règles fiscales espagnoles et françaises applicables.
La fiscalité française des successions internationales
La France dispose d'un champ d'imposition très large en matière de droits de succession, défini par l'article 750 ter du Code général des impôts. Ce texte prévoit trois cas de figure dans lesquels la France peut taxer une succession comportant un élément d'extranéité.
Les trois cas d'imposition en France
| Situation | Biens taxables en France | Référence |
|---|---|---|
| Le défunt avait son domicile fiscal en France | Tous les biens, en France et à l'étranger (obligation fiscale illimitée) | Art. 750 ter, 1° |
| Le défunt n'avait pas son domicile en France, mais des biens y sont situés | Seuls les biens situés en France | Art. 750 ter, 2° |
| L'héritier a son domicile fiscal en France (depuis ≥ 6 des 10 dernières années) | Tous les biens reçus, en France et à l'étranger | Art. 750 ter, 3° |
Le troisième cas est particulièrement important et souvent méconnu : un héritier résidant en France peut être taxé sur la totalité de ce qu'il reçoit, même si le défunt résidait à l'étranger et que les biens sont situés à l'étranger. Cette règle vise à éviter que des héritiers français ne puissent échapper à toute imposition en France.
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Estimer ma successionLa notion de domicile fiscal
Le domicile fiscal au sens de l'article 4 B du CGI est une notion autonome du droit fiscal français, distincte de la résidence habituelle au sens de Bruxelles IV et du domicile civil. Une personne peut avoir sa résidence habituelle dans un pays et son domicile fiscal dans un autre.
Les critères du domicile fiscal en France
Une personne est considérée comme ayant son domicile fiscal en France si elle remplit au moins l'un des critères suivants :
- Foyer : son foyer (conjoint, enfants) se trouve en France, ou à défaut, le lieu de son séjour principal est en France.
- Activité professionnelle : elle exerce en France une activité professionnelle, salariée ou non, à titre principal.
- Centre des intérêts économiques : le centre de ses intérêts économiques (principal lieu d'investissement, siège des affaires) est en France.
Ces critères sont alternatifs : un seul suffit pour établir le domicile fiscal en France. En pratique, le critère du foyer prime souvent, mais les situations sont évaluées au cas par cas par l'administration fiscale.
Pour l'application de l'article 750 ter, 3° du CGI (taxation de l'héritier résident en France), la condition de domiciliation fiscale en France s'apprécie sur 6 des 10 années précédant la réception des biens. Un héritier récemment installé en France (moins de 6 ans) n'est donc pas concerné par cette extension du champ d'imposition.
Les conventions fiscales bilatérales
Lorsque deux États revendiquent le droit de taxer la même succession, le risque de double imposition est réel. Les conventions fiscales bilatérales visent à éliminer ou à atténuer ce risque en répartissant le droit d'imposer entre les deux États.
Le réseau conventionnel français
La France a conclu des conventions fiscales en matière de succession avec un nombre limité de pays, parmi lesquels :
- Allemagne (convention du 12 octobre 2006)
- Autriche (convention du 26 mars 1993)
- Belgique (convention du 20 janvier 1959)
- Espagne (convention du 8 janvier 1963)
- États-Unis (convention du 24 novembre 1978)
- Italie (convention du 20 décembre 1990)
- Suisse (convention du 31 décembre 1953)
- Et quelques autres pays (Finlande, Suède, Nouvelle-Calédonie, etc.)
Les mécanismes d'élimination de la double imposition
Les conventions prévoient généralement deux types de mécanismes :
- Le crédit d'impôt : l'État de résidence accorde un crédit d'impôt égal aux droits payés dans l'autre État, dans la limite de l'impôt dû localement. C'est le mécanisme le plus courant.
- L'exonération : certains biens sont exclusivement taxables dans un seul État (par exemple, les immeubles dans l'État où ils sont situés).
En l'absence de convention (ce qui est le cas avec de nombreux pays : Royaume-Uni, Portugal, Luxembourg, Pays-Bas, Australie, etc.), le droit interne français prévoit un mécanisme de crédit d'impôt unilatéral (art. 784 A du CGI) pour les droits payés à l'étranger sur les biens qui y sont situés. Ce mécanisme est moins protecteur qu'une convention bilatérale.
Les situations spécifiques
Le non-résident avec des biens en France
Un expatrié français (ou étranger) résidant hors de France mais possédant des biens immobiliers en France sera taxé en France sur ces biens, en application de l'article 750 ter, 2° du CGI. Les abattements et le barème français s'appliquent, mais uniquement sur la fraction du patrimoine situé en France.
Les biens concernés sont principalement :
- Les biens immobiliers situés en France (résidence secondaire, investissement locatif)
- Les parts de SCI détenant des immeubles en France
- Les valeurs mobilières émises par des sociétés françaises (dans certaines conditions)
- Les fonds de commerce et les clientèles situés en France
Le résident français héritant d'un défunt étranger
Un résident fiscal français qui hérite d'un défunt domicilié à l'étranger est taxé en France sur la totalité des biens reçus (en France et à l'étranger), à condition de remplir la condition de domiciliation de 6 ans sur 10 ans. C'est une particularité française souvent source de surprises pour les héritiers.
Le Français expatrié dans un pays sans droits de succession
Certains pays ne prélèvent pas de droits de succession (ou à des taux très faibles) : Portugal (depuis 2004, seul un droit de timbre de 10 % s'applique), Suède, Autriche (depuis 2008), etc. Un Français y résidant voit sa succession régie civilement par le droit local (sauf option pour le droit français), mais reste potentiellement assujetti aux droits de succession français si des biens sont situés en France ou si ses héritiers résident en France.
La réserve héréditaire à l'international
La réserve héréditaire — cette part minimale du patrimoine réservée aux enfants — est un concept spécifiquement français (et de quelques autres pays de tradition civiliste). Sa confrontation avec les droits étrangers est l'un des enjeux les plus délicats des successions internationales.
Le mécanisme de protection européen
Le règlement Bruxelles IV prévoit un mécanisme de sauvegarde : la loi désignée par le règlement ne s'applique pas si son application est « manifestement incompatible avec l'ordre public du for ». En France, la Cour de cassation a jugé en 2017 que la réserve héréditaire ne constitue pas en soi un principe d'ordre public international français, sauf dans des cas extrêmes (héritier laissé dans un état de besoin).
Cela signifie qu'un Français résidant dans un pays sans réserve héréditaire (Royaume-Uni, États-Unis dans certains États) peut voir sa succession régie par un droit qui ne protège pas ses enfants de la même manière. L'option de loi nationale (professio juris) est alors le moyen de rétablir la réserve.
La loi du 24 août 2021 a introduit un mécanisme de protection spécifique : lorsque la loi étrangère applicable ne connaît pas de réserve héréditaire, les enfants peuvent exercer un prélèvement compensatoire sur les biens situés en France, à hauteur de la part de réserve qu'ils auraient eue en droit français (art. 913 du Code civil).
Anticiper une succession internationale
La succession d'un expatrié est par nature plus complexe qu'une succession purement française. L'anticipation est d'autant plus importante que les règles applicables varient d'un pays à l'autre et que les enjeux fiscaux peuvent être considérables.
Les étapes clés
- Identifier la loi civile applicable : résidence habituelle au moment du décès, et évaluer l'intérêt d'exercer l'option de loi nationale.
- Cartographier les biens : localiser tous les actifs (immobilier, comptes, placements, assurance-vie) et identifier dans quel pays ils sont situés pour déterminer les conséquences fiscales.
- Vérifier l'existence de conventions fiscales : entre la France et le pays de résidence, et entre la France et les pays de situation des biens.
- Rédiger un testament adapté : exprimer l'option de loi nationale si souhaitée, et veiller à ce que le testament soit valide dans tous les pays concernés.
- Consulter des professionnels dans les deux (ou plus) pays concernés : notaire français et avocat ou notaire du pays de résidence.
Le certificat successoral européen
Le règlement Bruxelles IV a créé le certificat successoral européen, un document délivré par l'autorité compétente de l'État dont le droit s'applique à la succession. Ce certificat permet aux héritiers de prouver leur qualité dans tous les États membres sans avoir à engager de procédure distincte dans chaque pays. C'est un outil précieux pour le règlement des successions transfrontalières au sein de l'UE.
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